المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية 3 تجميع الأعمال (IFRS 3): شرح مبسط بمثال محلول للشهرة

شركة دفعت 9 ملايين لتستحوذ على 80% من شركة أخرى صافي أصولها الدفترية 8.5 مليون: كم الشهرة؟ وأين تذهب أتعاب المستشارين؟ وماذا عن الـ 20% المتبقية؟ كل هذا يحسمه IFRS 3. المعيار يحدد كيف يسجل المستحوذ أي عملية يحصل فيها على السيطرة على «نشاط تجاري»: بالقيمة العادلة في تاريخ الاستحواذ، مع إثبات الشهرة أو مكسب الشراء بسعر مخفض.

بطاقة المعيار

متى يكون الاستحواذ «تجميع أعمال»؟

شرطان: أن يحصل المستحوذ على السيطرة (وتعريفها في IFRS 10)، وأن يكون ما استحوذ عليه نشاطًا تجاريًا، أي مجموعة أنشطة وأصول فيها على الأقل مدخلات وعملية جوهرية تساهمان معًا في إنتاج مخرجات.

فإذا اشتريت مبنى فارغًا أو مجموعة أصول بلا عملية تشغيلية، فهذا شراء أصول وليس تجميع أعمال: لا شهرة، ويوزع الثمن على الأصول بنسبة قيمها العادلة. ويتيح المعيار «اختبار تركيز» اختياريًا: إذا تركزت كل القيمة العادلة تقريبًا في أصل واحد أو مجموعة أصول متشابهة، فالعملية ليست نشاطًا تجاريًا.

طريقة الاستحواذ في أربع خطوات

1. تحديد المستحوذ: الطرف الذي يحصل على السيطرة، وليس بالضرورة من أصدر الأسهم (كما في الاستحواذ العكسي).
2. تحديد تاريخ الاستحواذ: اليوم الذي انتقلت فيه السيطرة فعلًا، وهو أساس كل القياسات.
3. الاعتراف بالأصول المقتناة والالتزامات المتحملة القابلة للتحديد وقياسها بالقيمة العادلة، ومعها الحقوق غير المسيطرة.
4. الاعتراف بالشهرة أو بمكسب الشراء بسعر مخفض.

الأصول والالتزامات: كل شيء بالقيمة العادلة تقريبًا

تُثبت الأصول والالتزامات القابلة للتحديد بقيمها العادلة في تاريخ الاستحواذ، حتى ما لم تكن الشركة المستحوذ عليها تثبته في دفاترها، مثل العلامات التجارية المطورة داخليًا وقوائم العملاء، إذا كانت قابلة للتحديد. ويُثبت أيضًا الالتزام المحتمل إذا كان التزامًا حاليًا يمكن قياس قيمته العادلة بشكل موثوق، حتى لو لم يكن خروج الموارد مرجحًا.

وهناك استثناءات محددة تُقاس بمعايير أخرى بدل القيمة العادلة، منها: الضرائب المؤجلة (IAS 12)، ومزايا الموظفين (IAS 19)، والمدفوعات على أساس الأسهم (IFRS 2)، والأصول المحتفظ بها للبيع (IFRS 5)، وعقود الإيجار التي تكون فيها الشركة المستحوذ عليها مستأجرًا (IFRS 16).

الحقوق غير المسيطرة: طريقتان للقياس

عند الاستحواذ على أقل من 100%، يختار المستحوذ لكل عملية على حدة إحدى طريقتين لقياس الحقوق غير المسيطرة:

• بحصتها النسبية في صافي الأصول القابلة للتحديد، فتُحسب الشهرة لحصة المستحوذ فقط («الشهرة الجزئية»).
• بقيمتها العادلة، فتشمل الشهرة نصيب الحقوق غير المسيطرة أيضًا («الشهرة الكاملة»).

حساب الشهرة

الشهرة = المقابل المحوَّل + الحقوق غير المسيطرة + القيمة العادلة لأي حصة سابقة في الشركة − صافي الأصول القابلة للتحديد بالقيمة العادلة.

وإذا جاء الناتج سالبًا (شراء بسعر مخفض)، فعلى المستحوذ أولًا أن يراجع تحديده وقياسه لكل البنود، ثم يثبت ما يتبقى مكسبًا في الربح أو الخسارة في تاريخ الاستحواذ.

مثال محلول: الشهرة بالطريقتين

استحوذت شركة «الأم» على 80% من شركة «التابعة» مقابل 9,000,000 نقدًا، ووعدت البائعين بمبلغ إضافي إذا تجاوزت الأرباح هدفًا محددًا، وقيمته العادلة في تاريخ الاستحواذ 600,000. صافي الأصول الدفترية للتابعة 8,500,000، والقيمة العادلة لأرضها تزيد على قيمتها الدفترية بمبلغ 1,500,000. ودفعت الأم أتعاب مستشارين وقانونيين 150,000.

1. الفرق بين الطريقتين (300,000) هو شهرة تخص الحقوق غير المسيطرة، وتظهر فقط في طريقة القيمة العادلة.
2. الأتعاب (150,000) مصروف في قائمة الدخل، ولا تدخل في المقابل ولا في الشهرة.
3. المقابل المحتمل يدخل بقيمته العادلة اليوم حتى لو لم يُدفع بعد. وفي الحياة العملية تنشأ أيضًا ضريبة مؤجلة على زيادة قيمة الأرض وفق IAS 12، فتخفض صافي الأصول وتزيد الشهرة، وتركناها هنا لتبسيط المثال.

الأرقام في المثال افتراضية لغرض الشرح فقط.

بعد تاريخ الاستحواذ

• فترة القياس: إذا كانت المحاسبة الأولية مؤقتة، يُسمح بتعديل المبالغ بأثر رجعي عن معلومات كانت موجودة في تاريخ الاستحواذ، لمدة أقصاها سنة من تاريخ الاستحواذ.
• المقابل المحتمل: التغيرات بعد فترة القياس، أو الناتجة عن أحداث لاحقة (كتحقق هدف الأرباح)، لا تعدل الشهرة. إذا كان المقابل التزامًا يعاد قياسه والفرق إلى الربح أو الخسارة، وإذا كان حقوق ملكية فلا يعاد قياسه.
• الشهرة: لا تُستهلك، وتُختبر للانخفاض سنويًا على الأقل وفق IAS 36.
• الاستحواذ على مراحل: إذا كانت لديك حصة سابقة ثم حصلت على السيطرة، تعيد قياس الحصة السابقة بقيمتها العادلة في تاريخ الاستحواذ، والفرق مكسب أو خسارة في الربح أو الخسارة.

الإفصاح

• اسم الشركة المستحوذ عليها ووصفها، وتاريخ الاستحواذ، والنسبة المستحوذ عليها، وأسباب الاستحواذ.
• مكونات المقابل المحوَّل وقيمته العادلة، وتفاصيل المقابل المحتمل.
• المبالغ المثبتة لكل فئة رئيسية من الأصول والالتزامات، ووصف العوامل المكوِّنة للشهرة.
• طريقة قياس الحقوق غير المسيطرة، وتكاليف الاستحواذ ومكان إثباتها.
• أي مكسب شراء بسعر مخفض وأسبابه.

أخطاء شائعة

• إضافة أتعاب الاستحواذ إلى تكلفة الاستثمار أو إلى الشهرة. هي مصروف.
• حساب الشهرة على صافي الأصول الدفترية بدل القيمة العادلة.
• تعديل الشهرة عند تغير المقابل المحتمل بسبب أحداث بعد الاستحواذ.
• إهمال الأصول غير الملموسة القابلة للتحديد (العلامات وقوائم العملاء) فتتضخم الشهرة.
• استهلاك الشهرة على عدد من السنوات كما في المعايير القديمة.

أسئلة شائعة

أي الطريقتين أفضل لقياس الحقوق غير المسيطرة؟

لا توجد طريقة أفضل مطلقًا. القيمة العادلة تعطي صورة أكمل للشهرة لكنها تحتاج تقييمًا للحصة غير المسيطرة، والحصة النسبية أبسط. والاختيار يتم لكل عملية استحواذ على حدة.

هل تظهر الشهرة في القوائم المنفصلة للشركة الأم؟

لا. في القوائم المنفصلة يظهر «الاستثمار في شركة تابعة»، أما الشهرة فتظهر في القوائم المالية المجمعة فقط، وفق إجراءات التجميع في IFRS 10.

هل يطبق المعيار على اندماج شركات تحت سيطرة مشتركة؟

لا. تجميع منشآت تخضع لنفس السيطرة قبل العملية وبعدها (كإعادة هيكلة داخل مجموعة) خارج نطاق IFRS 3، وتختار المنشأة له سياسة محاسبية مناسبة.

اقرأ أيضًا

• مسار رئيس الحسابات وتطبيق IFRS
• اسأل المعيار

هذا شرح تعليمي مبسّط من إعداد فريق المجلة، وليس بديلًا عن النص الرسمي للمعيار. ارجع إلى النص المعتمد قبل التطبيق العملي.